中美商业健康保险税收政策比较

魏华林 李琼

                          （武汉大学经济与管理学院，湖北 武汉 430072）
　　
　　［摘要］现阶段，我国商业健康保险的发展受到税收政策的制约。美国商业健康保险税收政策所取得的绩效及目前改革的动向，能够为我国商业健康保险税收政策的改进提供借鉴。今后，为了更好地满足广大人民群众日益增长的健康保障需求，我国的商业健康保险税收政策可以从以下几方面寻求改进：在税率、税基设计上将健康保险区别于其他险种；对小规模保险公司予以税收优惠；对健康保险购买者实行税收扣减政策；建立减免个人购买商业健康保险所得税的积极有效机制。
　　［关键词］保险税收；商业健康保险；医疗保险
　　［中图分类号］ F840.62 ［文献标识码］ A ［文章编号］1004-3306（2006）08-0012-03
　　Abstract： At present, the development of commercial health insurance in China is restricted by the taxation policy. The evolution and direction of the American taxation policy on commercial health insurance provides us with experiences and indication on how to reform China’s taxation system. In order to satisfy increasing needs for health insurance, the related taxation policy in our country should be reformed from the following aspects. First, we should separate health insurance from other kinds of insurance in the design of tax rate and the tax base; Second, we can offer preferential tax policies to small insurance companies; Third, we can deduct the tax revenue towards the purchasers; Fourth, we can establish an effective system to reduce or exempt personal income tax when purchasing commercial health insurance.
　　Key words：insurance taxation revenue; commercial health insurance; medical insurance
　　
　　我国商业健康保险经过20多年的发展，虽已取得一些成绩，但仍远远不能满足广大人民群众日益增长的健康保障需求。而缺乏相应的鼓励性保险税收优惠政策是制约我国商业健康保险发展的原因之一。一、我国现行的健康保险税收政策
　　我国的保险税制是于1983年国家实行利改税后逐步建立起来的。根据现行税法，国家对保险业主要征收营业税和企业所得税两种主体税种，此外，还征收城建税、印花税、房产税、土地占用税等小税种。
　　（一）对保险公司的征税
　　从2001年起，我国对保险公司的营业税率进行了调整，分3年将营业税率由原来的8％下调至5%，另按营业税实纳税额征收7%的城市维护建设税和3%的教育费附加。但是对保险公司开办的一年期以上到期返还本利的普通人寿保险、养老年金保险、健康医疗保险等业务取得的保费收入和个人投资分红保险业务取得的保费收入；中国境内的保险机构和中国进出口银行为出口货物提供出口信用保险取得的收入；保险业实行分保的分保人所取得的保费收入；财产保险业务中的农业保险的保费收入，免征营业税。企业所得税按33%的比例税率征收（外国保险公司则适用《外商投资企业和外国企业所得税税法》征税）。国债利息收入免征所得税；出口信用保险业务实行先征后返；寿险公司免征企业所得税。印花税方面，财产保险按保险费收入的0.1%贴花，农作物、牧业畜类保险公司合同，免征印花税。
　　（二）对投保者的征税
　　投保者分为企业投保者和个人投保者。从企业方面来说，企业购买财产保险和运输保险的各项费用可在税前扣除，作为成本列支，企业按国家规定缴付的各类保险基金和统筹基金，包括职工基本养老保险基金、医疗保险基金、失业保险基金、经税务机关审核后，在规定的比例内扣除，企业按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费，可在计算应税所得额时如实扣除，企业为职工举办的补充养老保险缴费在工资总额的4％以内部分可以从成本中列支，进行
　　［作者简介］魏华林，教授、博士生导师，现任武汉大学经济与管理学院保险经济研究所所长；李琼，在读博士生，现任武汉大学经济与管理学院副教授。
　　税前扣除，保险公司给予投保企业的无赔款优待应计入企业当年应税所得额征税。对于投保职工补充医疗保险的企业，国务院出台《完善城镇社会保障体系的试点方案》（2000年）中明确规定了要建立多层次社会医疗保险体系的政策，规定“有条件的企业可以为职工建立补充医疗保险，提取额在工资总额4%以内的，从成本中列支”；财政部在《关于企业为职工购买保险有关财务处理问题的通知》（2003年）中明确企业投保补充医疗保险的资金来源在福利费中列支，不足部分可直接计入成本。
　　对个人投保者，包括保费和保险赔款两个方面，我国现行的个人所得税税法中没有明确个人缴纳的保险费用可以从应税所得中扣除，财政部和国家税务局于1997年颁发的财税字［1997］144号文件规定，企业和个人按照国家或地方政府规定的比例提取并向指定的金融机构缴付的医疗保险金不计个人当期的工资、薪金收入，免予征收个人所得税。超过国家或地方政府规定的比例缴付的医疗保险金，应将其超过部分并入个人当月的工资、薪金收入，计征个人所得税。个人所获得保险赔款可以在计算应纳税所得额前扣除，即对保险赔款免征个人所得税。二、美国的健康保险税收政策
　　保险业在美国经济中占有重要的地位，它不仅为团体和个人提供规避风险的担保，还可融通大笔投资资金。下面分别对寿险公司、寿险公司所得以及个人购买健康保险的税收政策进行讨论。
　　美国的州保费实行属地主义原则，寿险公司必须向其展业所在的州政府纳税，各州有不同的税种税率，且相差较大。大多数州都要征收保费税，保费税的计税基础一般是保险公司在该州所获得的保费，年金业务可以免税。少数州虽然对在本州注册的保险公司征收的保费税是以其全部保费为计征对象，但往往是代其他州征税。对于在本州注册的保险公司在本州境内取得的保费收入征税税率一般在1%~3％之间，对在外州注册的保险公司在本州取得的保费收入征税税率一般在0.75%~4.28％之间。联邦政府对保险公司在境外取得的保费收入征收特种消费税（即消费税），对在美国境外保险保费收入按4％征收，对在美国境外再保险保费收入按照1％征收。
　　对于寿险公司所得税，在一般情况下，美国国内收入署在计算其应纳税所得额时，允许应纳税年度的人寿保险和年金保险合同发生的所有死亡索赔和抚恤金及保险公司为此遭受的所有损失（无论是否确定），符合规定条件的留存保险准备储蓄银行，当它在各州法规授权许可下兼营人寿保险业务时，如果该人寿保险业务部门能与银行的其他部门分开，独立进行核算的话，则该银行除了可以选用一般性规定外，还可以选按（a）不管总所得或费用是否适当地分配到保险业务部门，按照规定税率征收的所得税；及（b）对该独立的寿险业务部门按I．R．C§801规定的税率计征的所得税之和缴纳代用税。当然，如果该寿险部门为一独立法人，则不适用上述规定，而按寿险业的规定进行征收。这种细化的税收规定兼顾了不同组织形式间的税收公平，也使税法上“实质重于形式”的原则得到体现，防止利用公司的组织形式作为避税手段。对于保险公司的持续性发展，投资性活动收益的税收减免起到了一定支持作用。由于美国保险市场的竞争非常激烈，导致保险费用下降、边际利润降低，所以为了维持保险公司的生存发展，从业者不仅通过降低成本，提供特色服务等手段来保持市场份额，也要想尽办法获得持续稳定的投资收益。在税收政策上，美国由此也规定了保险公司在投资性活动中产生的一些费用可以在计算应纳税投资所得额中扣除，从而有利于保险业的风险保障功能的发挥。
　　对个人购买保险的税收政策，有雇主缴费团体医疗费用保险计划、个人健康保险、自由职业者的健康保险。对于雇主缴费团体医疗费用保险计划，雇主为雇员缴付的健康保险费可作为税前业务费用列支。对雇员而言，雇主缴付的保费也不看作是他（她）的应纳税收入。这就说明，雇员必须用多于雇主缴付的保费数额的余额，才能够购买到相同福利待遇的保险。当医疗费用保险支付给雇员医疗费用保险金时，雇员获得的这部分给付额是不作为他（她）的应税收入的。对于个人健康保险费用，个人医疗保险的保费开支没有特殊待遇。这部分开支只是另一种形式的医疗费用。它同其他医疗费用相加，如果总金额超过个人调整的收入额的7.5%，超额部分就可免税。
　　对于自由职业者的健康保险，1986年税收改革法案对自由职业者医疗费用开支制定了一条新的征税条款。如果这些人用自己的总收入购买健康保险，那么其中25%的保费可以免税，该比例随着之后不断颁布的法规而不断提高到30%，直到40%，1997年税收改革法案决定对自由职业者缴付的健康保险保费逐步提高免税比例，并最终实现全额免税。1998年和1999年所采用的免税比例是45%，2000年和2001年的免费比例为50%，2002年为60%，2003年至2005的免税比例为80%，2006年的免税比例将为90%，2007年之后将实现100%免税。一般而言，单一所有者企业、合伙制企业以及持有小企业2%股份以上的股东等均可以从中获益。尽管自由职业者有资格加入健康福利计划，但是如果该福利计划由该职业者的配偶的雇主提供，那么对该自由职业者就不适用保费的免税待遇。
　　自由职业者医疗费用开支的免税并不仅仅限于其超过调整总收入7.5%那部分余额，在2007年之前，健康保险费用的非免税与其他医疗费用的总开支超过调整总收入的7.5%部分也是免税的。三、美国健康保险税收政策对我国的借鉴意义
　　从实践看，美国商业健康保险税收政策所取得的绩效及目前改革的动向，给我国商业健康保险税收政策提供了一些可以借鉴的经验及启示。而我国的商业健康保险税收政策在一些方面确实存在着不足的地方，可以借鉴美国的经验改进我国的商业健康保险税收政策。
　　（一）在税率、税基设计上将健康保险险种区别于其他险种
　　由于健康保险的经营风险和其他的险种不一样，健康保险涉及保险人、投保人和医疗服务提供者三方关系，其风险不仅包括投保过程中可能产生的逆选择、道德风险等，也包括难以对医疗行为进行有效控制而引发的财务风险。所以世界各国一般在财政政策上都给予健康保险业比较宽松的税收政策，营业税的税率都比较低，并且许多国家对健康险给予减免优惠政策，大力支持健康保险业的发展。我国现行的对保险公司征收的营业税税率高，且税基大。在连续3年下调保险业营业税税率的情况下，可以针对健康险的特殊性，相应的要求进一步降低税率，直至免征营业税。
　　在所得税税基方面，虽然我国在确定公司所得税税基时，将公司收到的股利和再保险分出业务获得的股利等从中扣除，其实可以借鉴美国的做法，在对各种准备金制定合理的提取标准的前提下，允许应纳税年度的合同项下的赔款支出（包括已决未付款项）、符合规定条件的留存保险准备金、营业损失、其他赔偿责任人支付的赔偿金等项目据实予以扣除。这样从根本上有利于税源的培育，有利于保险业的持续发展。
　　（二）对小规模保险公司予以税收优惠
　　我国目前对外资的优惠办法及全国性的大公司所具有的先天优势，都对中小保险公司的发展构成了极大的冲击。对于小规模保险公司予以一定的税收优惠，可以说是国际上通行的做法。借鉴美国的做法，对于小规模保险公司在计征所得税时，可以考虑以一定总应纳税所得额为界限区分是否为小规模纳税人，再对其按所得额的一定百分比作为费用列支，来提高征管效率。
　　（三）对健康保险购买者实行税收扣减政策
　　美国对购买某些指定的健康险保单支付的保费，实行税收扣减，从而鼓励健康险的购买。只是对国民购买无本地执照的保险公司或外国保险公司的保单，不予减税。如雇主缴费团体医疗费用保险计划中雇主为雇员缴付的健康保险费可作为税前业务费用列支。而我国的补充医疗保险仅笼统的规定企业为职工交纳的各种保险费用在规定的比例内扣除，具体限额是多少，没有明确规定，虽然国务院出台《完善城镇社会保障体系的试点方案》（2000年）中明确规定，“有条件的企业可以为职工建立补充医疗保险，提取额在工资总额4%以内的，从成本中列支”；但是目前能享受这一待遇的企业只是少数，而且，在具体计算上是按计税工资总额还是按企业实际工资总额计算扣除也不明确。
　　（四）建立减免个人购买商业健康保险所得税的积极有效机制
　　在美国，当个人医疗保险的医疗费用同其他医疗费用相加的总金额超过个人调整的收入额的7.5%时，超额部分就可免税。自由职业者用自己的总收入购买健康保险虽现在还要交纳一定比例的税款，但1997年税收改革法案决定对自由职业缴付的健康保险保费逐步提高免税比例，并最终实现全额免税。我国个人购买保险仅仅对按照国家或地方政府规定的比例提取并向指定的金融机构缴付的医疗保险金才不计个人当期的工资、薪金收入，免予征收个人所得税。但是超过国家或地方政府规定的比例缴付的医疗保险金，应将其超过部分并入个人当月的工资、薪金收入，计征个人所得税。我国社会保险覆盖面极为有限，保障程度也不高，而且，对于那些收入不高并且需要健康保险保障的人来说，消费者的收入和商业健康保险的价格影响了他们的购买能力。所以国家应从税收政策上鼓励居民购买商业健康险，增强自我保障的能力。争取减免个人购买商业健康保险的所得税，进一步鼓励和吸纳更多的居民个人参加商业健康保险。通过税收优惠政策有效发挥税收杠杆效应，提高商业健康保险市场的有效需求，促进商业健康保险的进一步发展。
　　我国保险涉税法律制度自形成以来，曾经在增加财政收入、体现政策导向方面发挥了一定的作用，但随着保险市场的发展，其存在的问题已经开始制约保险业的发展。实际上，为了保险业的做大做强，保险涉税制度改革已经如箭在弦。2004年“两会”，保险涉税问题被一再提及，前中国人寿董事长兼总经理王宪章先生认为，应通过优惠的税收政策对购买商业保险产品的投保人给予税收减免；中国平安保险集团董事长马明哲则建议，允许居民个人用于购买商业健康保险所支出的费用在缴纳个人所得税前扣除，鼓励个人将储蓄转化为健康保险，提升健康保障水平。保监会副主席魏迎宁也已明确表示，保险监管机构正在加强与财政部、国家税务机关的联系，争取减免个人购买健康保险的所得税，进一步鼓励和吸纳更多的居民个人参加商业健康保险，这无疑将会更强有力地推动我国健康保险的发展。［参考文献］
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　　［编辑：傅晓棣］保险研究2006年第8期行业观察INSURANCE STUDIESNo.82006