我国台湾地区会计师责任保险简介

江生忠 胡木成

（南开大学风险管理与保险学系，天津 300071）

   ［摘要］会计师责任保险是关乎社会稳定与经济发展的特殊险种，是职业责任保险的一种。从我国台湾地区保险业的现实经营情况来看，“会计师责任保险”的成交量较少，但是在法律规定上已经有了相当的基础，其主要特点在于保险事故和被保险人范围两个方面。新会计法对自负额、基本保险金额、除外不保事项、理赔事项等做了明确规定，台湾地区各大保险公司相应对其保单条款进行了调整。这些新的变化对我国大陆地区会计师责任保险有一定的参考价值。
   ［关键词］会计师责任保险；保险事故；被保险人
   ［中图分类号］D922.284［文献标识码］A［文章编号］1004-3306（2007）12-0084-04
    Abstract：Accountant liability insurance is a special type of insurance product crucial to social stability and economic development. It belongs to the category of professional liability insurance. From the current operation of the insurance industry in Taiwan, the amount of premium from “accountant liability insurance” is quite small. However, there has already been a legal basis for its existence mainly from the two perspectives of insured events and the scope of insured people. The new accounting law stipulated explicitly deductible, basic insurance coverage, exclusions, and claim settlement. And local insurers have adjusted their insurance plans accordingly. These new development is of reference to mainland China in developing accountant liability insurance.
Key words：accountant liability insurance; insured events; insured people

    一、台湾地区会计师责任保险的历史与现状
    金融市场是国家经济发展不可或缺的基础，会计师在一个国家金融体系的安定与健全运作中扮演着不可或缺的角色，会计师核查有助于提升会计信息的公信力。无论是投资大众、存款人，还是债权人、企业经营者、授信机构及其他利害关系人等，均对会计师赋予了高度的信赖与期待。会计师所出具的意见书对投资者、经营者、授信决策者而言具有很高的参考价值，也有利于提高国家税负的公平性。
    我国台湾地区自1987年起陆续发生多起因公司资产遭挪用的会计欺诈案， 2001年10月美国爆发安然等会计丑闻，投资大众损失惨重，对会计师的功能与独立性产生空前的疑虑，从而对会计师责任的追究再度提出讨论。
    有鉴于此，依我国台湾地区“会计师法修正草案”第3条规定，会计师的主管机关为“行院金融监督管理委员会”（下称“金管会”），其下的“证券期货管理局”（下称“证管局”）与会计师的关系更为密切，于2002年提出“会计师法修正草案”，以改善会计师执业环境，发挥会计师专业功能，提升会计师的执业质量。该草案规定，法人会计师事务所应投保业务责任保险。
    以责任保险降低执业风险是一种国际趋势，尽管台湾地区开办会计师责任保险至今已29年，实际投保人却寥寥无几。出现这种情况的原因是：第一，会计师认为根本不需要保险、保费过高以及保险无法提供真正保障，或是会计师不知道有会计师责任保险而愿意承担过失责任。第二，会计师对于民事责任制度的内容不够熟悉，而且会计师应负的民事责任问题，在法律理论上尚未建构一套完整体系，相关法律规定不够完整。第三，法院判决会计师应负民刑事责任的案例相当少。台湾地区自1988年地雷股事件后，尽管有会计师遭到停业及警告等行政处分，但实际上还未有会计师负刑事责任或者赔偿投资人损失的案例。由于举证责任在原告，投资人必须出示会计师有不正当行为或者有违反或废弛其业务上应尽义务的证据，还要证明投资人的损失跟会计师的失职有因果关系。这些制度设计均不利于投资人求偿，以致台湾地区法院已判决的几件地雷股案件中，即使法院认为会计师有疏忽，但并不认定投资人的损失与会计师的疏忽具有
    ［作者简介］江生忠，教授，博士生导师，中国保险学会常务理事，现任南开大学风险管理与保险学系主任；胡木成，博士研究生，现就读于南开大学风险管理与保险学系。
困果关系，故会计师没有遭到民刑事责任方面的处罚。而且我国台湾地区又没有将会计师责任险规定为强制责任险，因此投保会计师责任险的并不多。然而对于公司管理层徇私舞弊掏空公司资产，以及财务报表不实等原因导致投资大众的损失，投资人现在可以经由证券投资人与期货交易保护中心(投保中心)出面协助，通过团体诉讼(class action)的方式获得赔偿。以讯碟公司为例，8 400多位投资人向讯碟公司提出的民事赔偿已获胜诉，赔偿金额约为267 000万元。相信随着“证交法”的修订与外资投入台湾地区资本市场的比重愈来愈高，未来会计师的诉讼及赔偿支出势必日趋增加；这一趋势更加凸显会计师责任保险的重要性。
我国台湾地区会计师责任险于1985年获台湾地区“财政部”的核准，以(74)台财融第11107号文件同意由台北市产险公会的会员同时经营。产物保险商业同业公会配合“会计师法”的修正，着手起草会计师责任保险保单，并于1993年12月31日送“金管会”审查，“保险局”于1994年10月12日及10月27日两度邀请产险公会、会计师公会及“证期局”代表参与保单草案商品审查会议，“金管会”于1994年11月9日核准该保单的销售，并请产险公会于北、中、南区举办保险商品内容的倡导说明会；从保险事业发展中心公开的资料可知，目前在市场上销售新版“会计师责任保险”的公司有兆丰产物(销售日95/01/26)、富邦产物(销售日94/11/09)，及国泰产物(销售日95/01/01)等三家，中央、泰安、第一、国华、友联及新安东京海上产物等公司仍采用旧版保单，而美国环球产物则是唯一以“会计师专业责任保险”名称销售的产险公司(销售日95/07/17)，其投保书与保单设计内容均有别于另三家采用新版会计师责任保单的公司。虽然市场上“会计师责任保险”的成交量极其有限，但从法制面加以观察，会计师责任保险制度的建构，在我国台湾地区已有相当基础。
二、会计师责任险的保险事故与被保险人的范围
会计师责任保险涉及一种民事损害赔偿责任，是一种特殊的责任保险，其特殊性主要体现在保险事故与被保险人范围方面。
（一）保险事故
被保险人从追溯日起至保险期间届满日前执行会计师业务时，因过失、错误或疏忽行为，违反其业务上应尽的义务，致第三人受有损失，依法应由被保险人负赔偿责任，而在保险期间内初次受第三人赔偿请求时，保险公司依本保险契约的约定，对被保险人负赔偿的责任。对于第三人提出的一个或数个赔偿请求可归因于同一原因或事实时，视为一次事故赔偿请求。保险公司对于一次事故赔偿请求所衍生的数个赔偿请求，以第三人最先提出赔偿请求时的“每一次事故保险金额”为限，负赔偿责任；如被保险人于保险期间内发生多次事故赔偿请求时，保险公司以“保险期间内的累计保险金额”为限，负赔偿责任。
会计师责任保险所承保的保险事故是指“会计师因执行会计师业务行为所致的损害”，而所谓执行会计师业务行为的范围，除了指合格的会计师依法开业执行“会计师法”所规定的各项业务外，其怠于执行职务，滥用职务或职务上的机会的行为均应包括在内，其中“会计师业务”是指依“会计师法”或其它相关法令所规定的业务，但其定义仍嫌笼统，是否包括其它附属业务，有待澄清。依目前送“立法院”审议的“会计师法修正草案”第39条规定，会计师得执行下列业务：“一、财务报告或其它财务信息的签证。二、关于会计的制度设计、管理或税务咨询、稽核、调查、整理、清算、鉴定、财务分析或资产估价等事项。三、充任检查人、清算人、破产管理人、仲裁人、遗嘱执行人、重整人、重整监督人或其它受托人。四、税务案件代理人或营利事业所得税相关申报的签证。五、充任工商登记或商标注册及其它事件的代理人。六、前五款业务的诉愿或行政诉讼代理人。七、其它与会计、审计或税务有关事项。”此项修正草案的内容，对于会计师执行业务的范围具有澄清的效果。由于该保险对于保险事故的认定建立在“索赔基础”(Claims Made Basis)之上, 主要是因为事故发生的时间不易确定，因此可保事故仅限于被保险人在保险期间收到第三人赔偿请求并于保险期间内向保险公司报案的事故，保险公司对此自始至终承担赔偿责任；如果保险期间届满而没有续保，则在期间届满后报案的赔偿案件，保险公司都不负赔偿责任。
（二）被保险人的范围
被保险人的范围，依新版会计师责任保险保单(兆丰、富邦、国泰等三家公司)，并没有在保单条款中明确规定，仅在商品简介中明确，以依法登记开业的会计师为承保对象。但是投保书中则列明“会计师事务所名称”，并附有“被保险人名册”的记载，投保书的说明栏中还包括助理人员的有关资料，因此被保险人的范围，除保单上载明的列名被保险人(named Insured)外，应包括被保险人的合伙人以及为其执行业务的受雇人(即附加被保险人additional Insured)。但是否包括保险人的代理人及使用人(即履行辅助人)，则存在疑问。就保险经营技术而言，被保险人的范围涉及保险费多寡的计算基础，保单设计既已明示列举仅包括被保险人、合伙人及受雇人，而不包括代理人及使用人，保险人自然不应对上述人员负赔偿责任；但也有人根据“保险法”第92条的规定认为，“保险契约系为被保险人所营事业之损失赔偿责任而订立者，被保险人的代理人、管理人或监督人所负的损失赔偿责任，亦享受保险的利益，其契约视同并为第三人之利益而订立”，据此认为被保险人的代理人及使用人也应在承保范围之内。被保险人是责任保险契约的当事人，保单条款如果能明确其定义，将可避免适用上的争议。而美国环球产物会计师专业责任保险保单第3条第9款明确规定：“被保险人指下列各款所列的人，但以下列身份执行会计师业务时为限：一、要保事务所；二、任何于过去、现在或未来在要保事务所内担任代表人、合伙人、股东或董事的自然人；三、受雇人；四、与要保事务所仅具契约关系，且系听其指示并受其监督的临时雇员、独立经营业务的人及仅提供劳务给付的次受托人；五、前述第二项及第三项所述被保险人的继承人或法定代理人。”该定义中被保险人的范围较新版会计师责任保单中的规定更加明确且更为宽广，即除了列名被保险人(即要保事务所的会计师)外，其附加被保险人还包括了要保事务所本身、代表人、合伙人、股东、董事、受雇人等，甚至可包含要保事务所的临时雇员、次受托人及被保险人的继承人或法定代理人等。
三、我国台湾地区会计师责任险的关键问题
作为一项有利于社会稳定与进步的保障措施，会计师责任保险的顺利执行与实施和一套行之有效的制度体系是分不开的。
（一）自负额
依新版保单条款第12条规定：“对于每一次事故赔偿请求的损害赔偿责任及抗辩费用，本公司(指保险公司)仅就超过本保险契约所载的自负额部分负赔偿的责任；但若自负额度内的金额已由本公司先行垫付者，本公司(指保险公司)得请求被保险人返还。”被保险人每一次事故的基本自负额是新台币125 000元，自负额愈高，其扣减保费愈高，即被保险人所应负担的保险费越低。自负额是每一赔偿请求中被保险人应自行承担的金额，不得另外投保，抗辩费用也适用自负额的约定。
（二）基本保险金额
富邦、国泰及兆丰产物等三公司的会计师责任保险对于基本保险金额的规定为每一次事故保险金额新台币2 500万元；保险期间内的累计保险金额新台币2 500万元。“每一次事故保险金额”指保险公司对于任何一次事故赔偿请求所负的最高赔偿责任。“保险期间内之累计保险金额”指在该保险期间内赔偿请求次数超过一次时保险公司所负的累积最高赔偿责任。
本项规定是为了配合“会计师法修正草案”拟强制法人会计师事务所投保业务责任险而制定的规定。由于法人会计师事务所是有限责任法人，要想在会计师责任有限与维护社会公益之间取得衡平，在“会计师法”中必须设计必要的规范机制，因此草案第31条参考了其他先进国家如美国、英国、新加坡等国的规定，强制法人会计师事务所投保业务责任保险，以维护投资大众权益。而为配合实务需要，关于业务责任保险最低投保金额及实施方式，则授权主管机关根据股东人数、业务规模、业务性质是否涉及公开发行公司签证及资本额如何与保险金额联系等方面，通过制定其他办法进行安排。
国泰等三家公司最低投保金额的规定虽没有明确规定在保单中，仅在商品简介载明；但目前的金融保险环境以及投保中心代为集体诉讼所请求的金额常以数亿计，基本保险金额似乎应该再斟酌。从契约自由的角度加以观察，美国环球产物在投保书中就要保事务所期望投保的保险金额与自负额征求其意见，契约成立时在保单首页载明保险金额，契约订立后容许以批单的方式变更保险金额，此种保单设计方式较具弹性，更符合实务需要。
（三）除外不保事项
富邦、兆豊、国泰是我国台湾地区规模较大的经营会计师责任保险的保险公司，根据其具体的业务流程与管理规定，可以看到上述三家保险公司开办的会计师责任保险规定对很多事项不负赔偿责任。富邦、兆豊、国泰等三家会计师责任保险保单规定的不予理赔的事项，其范围是否过大，保单设计的内容是否切合实务需要，恐怕会有争议。依该三家公司保单条款第3条的规定，保险公司对于不负赔偿责任的事项共有23款，而旧版会计师责任保险保单仅列举8款，此类不保事项的合理性有进一步探讨的必要，主要包括：
第3条第5款规定，“被保险人……对第三人之诽谤所致之赔偿请求”，保险公司不负赔偿责任，此项保险事故是否合理，有进一步探讨的空间。由于会计师的业务日趋多元与复杂，在执行业务过程中非因故意而为诽谤的潜在法律风险不可轻视，将此类事故予以除外不保，有待斟酌。
第3条第5款又规定，“被保险人……因泄漏业务机密所致之赔偿请求”保险公司不负赔偿责任，此项规定予以除外，是否合理，也有争议。由于会计师执行业务过程中因过失而泄露业务机密的风险不容忽视，将此类事故除外不保，似乎不妥。
第3条第8款规定，“被保险人或其受雇人持有或保管的文件或对象遗失、误置或毁损灭失所致的赔偿请求”保险公司不负赔偿责任。被保险人在执行业务过程中持有客户或第三人的重要文件是会计实务中存在的事实，将此除外不保，其合理性值得怀疑，如果保险公司不愿承保此项事故则可以附加承保的方式加以排除。
第3条第11款规定“被保险人或其受雇人……不诚实、恶意行为……所致之赔偿请求”保险公司不负赔偿责任。此种保单的设计方式，是否意味着会计师须另行加保员工诚实保证保险来保障会计师的责任，也是值得探讨的问题。由于被保险人常因其受雇人的过失、错误、诈欺或不诚实行为导致会计师须负法律责任；如将受雇人的诚实行为予以除外不保，也应允许被保险人以特别约定加保的方式加以承保，不宜将其除外再由被保险人另行购买其它险种予以补充。此观美国环球产物的保单设计方式，将文书灭失责任及诈欺或不实行为的赔偿责任均予以扩大承保，可资印证。
（四）理赔事项
被保险人对于任何赔偿请求所为的承认、和解或赔偿，未经保险公司参与并同意的，保险公司不受拘束；但经投保人或被保险人通知保险公司参与，而保险公司无正当理由拒绝或借故迟延的，或赔款金额在自负额以下或被保险人自愿负担的，不在此限。保险公司得经被保险人委托，为其进行抗辩、和解或赔偿。如果被保险人对于保险公司与第三人同意的和解金额有异议，而继续进行抗辩或诉讼时，保险公司对于因此所增加的赔偿责任与抗辩费用不负赔偿责任。被保险人在本保险契约所载的承保范围内遭受赔偿请求时，保险公司就被保险人依法应负的损害赔偿责任及所发生的抗辩费用，负赔偿责任。
首先，依法应负的损害赔偿责任:指被保险人依法院判决、仲裁裁决，以及经保险公司参与并同意的和解协议所载明的应负担的赔偿金额。如该法院判决或仲裁裁决有本保险契约第11条第2项的情形，保险公司仅按该和解金额负赔偿责任。
其次，抗辩费用:指被保险人因执行会计师业务而受赔偿请求时，在台湾地区所发生的律师费用、诉讼费用、鉴定费用及其它费用，事前经保险公司背书同意的，由保险公司负赔偿责任。①
责任保险时常涉及诉讼及抗辩问题，台湾“保险法”第91条规定:“被保险人因受第三人之请求而为抗辩，所支出之诉讼上或诉讼外的必要费用，除契约另有订定外，由保险人负担之。被保险人得请求保险人垫给前项费用。”在责任保险实务上，保单的约定有几种方式:1.由保险人全数负担，且不受保险金额的限制；2.由保险人全数负担，但应赔偿金额超过保险金额者，按保险金额与超过金额的比例分担；3.事先经保险公司同意者，由保险人全数负担；本条规定系采取第三种方式。若应赔偿金额超过保险金额者，仅按保险金额与应赔偿金额的比例对其进行分担，则采第二种方式。不论采取哪一种约定方式，此等条款的订定，对于被保险人的权利更有保障。
四、结论与建议
会计师在现代公司治理的趋势中所肩负的使命是公司治理内部机制与外部机制联系的一个重要桥梁，一方面是公司治理的内部机制之一，因为公司聘请会计师为其查账，可矫正其财务疏漏，监督其财务运作；另一方面会计师也是外部机制，因为他对主管机关与市场投资人负责，具有独立性，不受公司干涉而发出意见书。
但近年来会计师的业务变化很大，“会计师法修正草案”已送“立法院”审议，会计师的执业环境所面临的潜在民事责任风险与日俱增。“会计师法”修正通过后，主管机关将依法要求会计师事务所投保责任保险以减少潜在的财务损失，维护投资大众的权益。将来会计师执行业务必须投保专业责任保险，保险公司所提供的保险商品的保单设计是否符合实务的需求；承保范围是否能够为会计师提供真正的保障；保险费的负担是否合理；保费过高，会增加会计师投保责任险的难度，保障不足，会计师可能不愿对高风险公司提供太多服务，这些都是会计师投保所应加以评估与考虑的内容。
通过对我国台湾地区现阶段所销售的会计师责任保单加以评析，发现2006新版会计师责任保险保单的设计及其内容，仍存在不少缺陷，保单内容与设计方式有必要再次进行修正，而承保范围、理赔事项也应朝着有利于被保险人的方向修正。结合台湾地区会计师民事责任法律体系的逐步发展，设计符合实务需求的保单，将会提高会计师的投保意愿，降低会计师的执业风险。
我国大陆责任保险的发展起步较晚，改革开放以来，责任保险得到了一定的发展，但由于受社会环境和市场环境的影响，还不能满足高速发展的国民经济和日益增长的社会需求的需要。近几年，我国责任保险占整个产险业务的比重约为6.4%左右(不含汽车责任保险)。随着我国经济的快速发展，责任保险供求矛盾日益突出，有效供给不足将成为制约责任保险发展的瓶颈。这主要体现在责任保险产品开发创新滞后，产品虽然较多，但是真正贴近市场、能够较好地满足投保人要求的却寥寥无几，有大量的领域和行业没有相应的责任保险支持。
目前我国保险市场上责任保险产品共有400多个，但普遍存在技术含量低、产品雷同、覆盖面小等问题。此外，费率的厘定也不尽合理，部分责任保险的条款陈旧，有的简单照搬国外保险公司的条款，不符合国内责任保险发展的现实情况，可操作性不强。随着经济、法律环境的不断变化，保险公司应立足于实际情况，研究新事物，适应新环境，准确把握社会的责任保险需求，不断开发具有市场吸引力的新产品。
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［编辑：李芳］
① 参见富邦、兆豊、国泰等三家公司会计师责任保险保单第10条及第11条。保险研究2007年第12期海外视窗